在同一控制下， 母公司控股的兄弟子公司之间的吸收合并通常就是我们所 称的横向吸收合并。 此时， 合并子公司向被合并子公司支付合并对价， 被合并 子公司在解散注销中将该等合并对价分配给其股东。 合并完成后， 被合并子公 司的母公司增持合并子公司的股权。
【例 15 - 5】 同一控制下， 母公司 100％ 控股的子公司之间吸收合并 假定， P 公司全资拥有子公司 A 公司和 B 公司超过 1 年。 P 的主要业务为 X 业务和 Y 业务， 分别由 A 公司 （含子公司 C 公司） 和 B 公司经营。 现在， P 公 司基于总体战略安排和相关税务考虑需要对 X 业务进行重组， 即将 A 公司 （连 同其持有的 C 公司 80％ 股权） 吸收合并入 B 公司中， B 公司增发股份对价支付 给 P 公司。 假定， 有关特殊性税务处理的其他要求都满足。 问题： 该交易是否满足特殊性税务处理的要求？
【解析】 该交易有关股权和交易架构图如下：
1. 在上图 （a） 步骤资产交换交易中， 合并企业 B 公司获得被合并企业 A 公司的全部资产和负债 （含 C 公司 80％ 股权）， 增发等值的 B 股份作为对价支 付给 A； 在上图 （b） 步骤 A 公司解散注销中， P 返还其持有的全部 A 股份， 收 取了合并对价 B 股份。 该交易股权支付比例为 100％ ， 适用特殊性税务处理；
2. P 公司在 B 公司股权上的计税基础调增， 等于 P 公司持有的 A 公司股权 上的原计税基础。 因此， 通过对价分析， 同一控制下的兄弟公司之间的横向吸收合并， 如果不属于股东对企业的 “无偿资产划入”① 或者 “无偿资产 (股权) 划转”② 的 情形的， 则不属于 “同一控制下且不需要支付对价的企业合并”。 由于 “无偿资 产划入” 仅仅适用于股东与被投资企业之间的资产划入， 而 “无偿划转” 仅仅 适用 100％ 控股集团公司内部的资产 (股权) 划转， 这两种情形的确是 “不需 要支付对价”， 但我们注意到 59 号文出台远远早于 2014 年第 29 号公告、 财税 [2014] 109 号文和 2015 年第 40 号公告， 并且重组与资产划入、 划转的特殊性 税务处理的适用条件并不完全一致， 显然 “同一控制下且不需要支付对价的企 业合并” 是指前述 “无偿资产划入”、 “无偿资产 (股权) 划转” 亦值得商榷。
